leasing finansowy, umowa leasingu, przedmiot leasingu, opłata leasingowa
A A A

Biuletyn Informacyjny dla Służb Ekonomiczno - Finansowych nr 30 (893) z dnia 20.10.2015

Opłata wstępna oraz inne koszty związane z przyjęciem do używania leasingowanej maszyny

W ubiegłym roku podpisaliśmy na okres 6 lat umowę leasingu maszyny (podatkowo - operacyjny, a bilansowo - finansowy) oraz wpłaciliśmy opłatę wstępną. Następnie ponieśliśmy dodatkowe koszty, które zwiększyły bilansową wartość początkową maszyny. Maszynę otrzymaliśmy w sierpniu br. i w tym samym miesiącu wprowadziliśmy ją do ewidencji środków trwałych (bilansowej). Jak powinniśmy rozliczyć dla celów podatkowych opłatę wstępną oraz inne opłaty zwiększające bilansową wartość początkową? Ponieważ wartość maszyny określona jest w euro, mamy wątpliwość, po jakim kursie należy wycenić maszynę i przyjąć ją do ewidencji oraz jak rozliczać różnice kursowe. Czy kosztem podatkowym są zawarte w poszczególnych ratach odsetki?

Zarówno opłata wstępna, jak i inne pozaumowne wydatki związane z rozpoczęciem użytkowania leasingowanego składnika majątku podlegają rozliczeniu bezpośrednio w koszty uzyskania przychodów w momencie ich poniesienia. Jeżeli miesięczne raty leasingowe wyrażone są w walucie obcej, to mogą powstać różnice kursowe zarówno podatkowe, jak i bilansowe. Odsetki zawarte w racie leasingowej, jako element opłaty leasingowej, podlegają zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów.

Umowy leasingu podlegają kwalifikacji dla celów podatkowych na podstawie art. 17a-17l ustawy o PDOP oraz odpowiednio art. 23a-23l ustawy o PDOF. Jeżeli w myśl tych przepisów umowa posiada cechy leasingu operacyjnego, to kosztem uzyskania przychodu korzystającego są płacone w okresie umowy opłaty leasingowe.

Natomiast dla celów bilansowych - jeżeli umowa kwalifikowana jest do leasingu finansowego - kosztem bilansowym u korzystającego jest amortyzacja (por. art. 3 ust. 4 ustawy o rachunkowości) oraz część odsetkowa raty leasingu.

Rozliczenie dla celów podatku dochodowego

W przypadku leasingu, który dla celów podatkowych kwalifikowany jest jako leasing operacyjny, pierwsza (wstępna) opłata leasingowa podlega zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów korzystającego (leasingobiorcy) na zasadach przewidzianych dla tzw. kosztów pośrednich (inaczej jest w przypadku leasingu podatkowo - finansowego, gdy przedmiot leasingu stanowi środek trwały u leasingobiorcy, a ww. opłata zwiększa wartość początkową tego środka trwałego). Opłaty tej nie można bowiem przypisać do konkretnego przychodu, wiąże się ona raczej z całokształtem prowadzonej działalności gospodarczej.

Koszty pośrednie są zasadniczo potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli dotyczą one okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, wówczas stanowią one koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.

UWAGA! Obecnie zarówno organy podatkowe, jak i sądy administracyjne prezentują pogląd, że wstępna opłata leasingowa (pierwsza opłata leasingowa, czynsz inicjalny), mająca charakter samoistny i bezzwrotny, nieprzypisana do poszczególnych rat leasingowych uiszczanych w trakcie trwania umowy, warunkująca zawarcie umowy leasingu operacyjnego, stanowi koszt jednorazowy w dacie poniesienia i nie trzeba jej rozliczać w kosztach podatkowych proporcjonalnie do czasu trwania umowy leasingu.

Podobnie należy rozliczyć dla celów podatkowych inne wydatki związane z rozpoczęciem użytkowania leasingowanej maszyny. Nie jest zatem uzasadnione rozliczanie takich wydatków w czasie. Bez znaczenia dla powyższego pozostaje fakt, że zarówno opłata wstępna, jak i część innych wydatków została poniesiona w roku poprzedzającym moment rozpoczęcia wykorzystania maszyny w działalności.

Odnosząc się do kwestii różnic kursowych powstałych w związku z wyrażeniem wartości przedmiotu umowy w walucie obcej należy stwierdzić, że będą one powstawały i podlegały rozliczeniu na zasadach ogólnych w sytuacji, gdy wartość poszczególnych opłat także będzie wyrażana w walucie obcej. Natomiast jeżeli wartość opłaty będzie ustalona w złotych, to różnice kursowe nie powstaną. W każdym przypadku do kosztów uzyskania przychodów będzie zaliczana cała wartość miesięcznej opłaty leasingowej.

Podatkowe różnice kursowe będą powstawały pomiędzy wartością otrzymywanych od leasingodawcy kolejnych faktur wyrażonych w walucie obcej, przeliczonych po średnim kursie NBP z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień ich wystawienia, a kwotami faktycznych zapłat przeliczonych po kursie średnim NBP z dnia poprzedzającego dzień zapłaty (zapłata z rachunku walutowego) lub faktycznie zastosowanym w przypadku zakupu waluty (jednostka nie posiada rachunku walutowego).

Zwróćmy jednak uwagę, że dla celów podatku dochodowego, różnice kursowe ustalane zgodnie z art. 15a ustawy o PDOP oraz art. 24c ustawy o PDOF odnoszą się do kwot netto kosztu lub przychodu, natomiast przy ustalaniu różnic kursowych dla celów ustawy o rachunkowości, uwzględniane są kwoty brutto, a więc łącznie z VAT. W efekcie różnice kursowe, w części dotyczącej VAT naliczonego lub należnego, ujęte w księgach rachunkowych, nie stanowią kosztów lub przychodów uwzględnianych podatkowo. Wyjątek od powyższej zasady wystąpi w przypadku podmiotów, które ustalają różnice kursowe na podstawie przepisów o rachunkowości; wówczas to kosztem bądź przychodem będą różnice kursowe naliczone od całości (brutto) zobowiązania lub należności, a więc łącznie z VAT (por. interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 12 stycznia 2015 r., nr IBPBI/2/423-1276/14/PC).

Odnośnie odsetek zawartych w ratach leasingowych należy stwierdzić, że podlegają one odrębnemu rozliczeniu (w koszty finansowe) jedynie dla potrzeb bilansowych. Natomiast dla celów podatkowych zaliczane są w ramach opłaty leasingowej do kosztów uzyskania przychodów.

Rozliczenie dla celów bilansowych

Jak już wspomniano, dla celów bilansowych, w przypadku leasingu finansowego, kosztem jest amortyzacja oraz część odsetkowa raty leasingu. Kosztem bądź przychodem finansowym będą również różnice kursowe od opłat leasingowych (z wyłączeniem różnic od opłaty wstępnej, które to wpłyną na wartość początkową środka trwałego) dokonywanych w walutach obcych.

Przepisy prawne
Krajowe Standardy Rachunkowości,
w tym KSR nr 5, dostępne są
w serwisie www.przepisy.gofin.pl 
w dziale Rachunkowość

Zasady wyceny i ujęcia w księgach skutków umów leasingu zostały określone w Krajowym Standardzie Rachunkowości nr 5 "Leasing, najem i dzierżawa" (KSR nr 5).

Jeżeli umowa leasingu przewiduje, że rozrachunki i zapłata nastąpią w walucie obcej, to korzystający wycenia w złotych przyjęte w leasing finansowy składniki aktywów oraz zobowiązanie z tego tytułu (część kapitałową), wyrażone w walucie obcej, przy zastosowaniu ogłoszonego przez NBP średniego kursu tej waluty na dzień poprzedzający moment rozpoczęcia okresu leasingu (por. pkt III.11 KSR nr 5). Do przeliczenia można również użyć kursu wynikającego z umowy leasingu (jeśli został określony). Należy podkreślić, że raz ustalona wartość początkowa przedmiotu leasingu nie ulega zmianie, mimo zmiany kursów waluty.

W rozumieniu KSR nr 5, momentem rozpoczęcia leasingu jest wcześniejsza z dwóch dat, tj. data zawarcia umowy leasingu lub data zobowiązania się stron umowy do przestrzegania zasadniczych postanowień umowy leasingu.

Wyrażone w walucie obcej bieżące zobowiązanie z tytułu opłaty za leasing korzystający wycenia przy zastosowaniu ogłoszonego dla danej waluty przez NBP średniego kursu na dzień poprzedzający datę wystawienia odpowiedniej faktury.

Wycena poszczególnych rat leasingowych przeliczonych na złote po kursie bieżącym może powodować, iż część kapitałowa tej raty będzie wyższa lub niższa od wartości stanowiącej spłatę wartości początkowej ustalonej po kursie waluty, przyjętym do obliczenia wartości początkowej przedmiotu leasingu wykazanej w ewidencji środków trwałych.

Naszym zdaniem, różnice wynikające z zastosowania różnych kursów walut dotyczące opłaty wstępnej jako opłaty warunkującej zawarcie umowy leasingu, powinny zwiększyć lub zmniejszyć wartość początkową leasingowanego środka trwałego. Natomiast różnice kursowe powstające w związku z zapłatą kolejnych opłat leasingowych należy odnosić na konto przychodów lub kosztów finansowych.

Przykład

W 2014 r. jednostka zawarła 6-letnią umowę leasingu kwalifikowanego podatkowo jako operacyjny oraz bilansowo - jako finansowy. Wartość umowy wyrażono w euro. Faktury są wystawiane również w euro.

Na podstawie umowy ustalono:

a) wartość ofertową środka trwałego (netto): 2.400.000 zł, tj. 600.000 euro po kursie: 4,00 zł/euro,

b) wstępną opłatę leasingową wynoszącą 10% netto: 240.000 zł, tj. 60.000 euro po kursie: 4,00 zł/euro,

c) raty leasingowe: 72 raty × 8.000 euro netto = 576.000 euro.

Podziału raty leasingowej na część odsetkową i kapitałową dokonano metodą równomierną (liniową):

  • część odsetkowa wyniosła: (576.000 euro + 60.000 euro - 600.000 euro) : 72 rat = 500 euro,
     
  • część kapitałowa wyniosła: 8.000 euro - 500 euro = 7.500 euro.

Fakturę za opłatę wstępną wyceniono według kursu 4,00 zł/euro, a jej zapłata została przeliczona na złote według kursu równego 4,15 zł/euro. Natomiast fakturę za opłatę leasingową wyceniono po kursie 4,10 zł/euro oraz opłacono po kursie 4,25 zł/euro.

W przykładzie pominięto różnice kursowe od własnych środków pieniężnych.

Przyjęte kursy są kursami przykładowymi.

Dekretacja:

Opis operacji Kwota Konto
Wn Ma
1. Faktura dotycząca opłaty wstępnej:      
   a) wartość brutto opłaty wstępnej 73.800 euro × 4,00 zł/euro = 295.200 zł 30 24-9/1
    b) VAT naliczony podlegający odliczeniu (kwota wykazana na
         fakturze w złotych):
55.200 zł 22-1 30
    c) kwota netto 60.000 euro × 4,00 zł/euro: 240.000 zł 24-9/2 30
2. Zapłata wstępnej opłaty leasingowej (73.800 euro × 4,15 zł/euro): 306.270 zł 24-9/1 13-1
3. Przyjęcie środka trwałego do używania: 2.400.000 zł 01 24-9/2
4. Rozliczenie różnicy kursowej powstałej na koncie bieżących rozrachunków z leasingodawcą 73.800 euro × (4,00 zł/euro - 4,15 zł/euro) =  11.070 zł 01 24-9/1
5. Faktura za opłatę leasingową:      
   a) wartość netto czynszu: 8.000 euro × 4,10 zł/euro = 32.800 zł 30  
    b) VAT podlegający odliczeniu (kwota wykazana na fakturze
        w złotych):
7.544 zł 22-1  
    c) kwota brutto: 9.840 euro × 4,10 zł/euro =  40.344 zł   24-9/1
    d) przeniesienie kwoty netto do rozliczenia: 32.800 zł 24-9/3 30
6. Zapłata czynszu leasingowego (9.840 euro × 4,25 zł/euro): 41.820 zł 24-9/1 13-1
7. Rozliczenie raty leasingowej:      
    a) część kapitałowa: 7.500 euro × 4,10 zł/euro =  30.750 zł 24-9/2 24-9/3
    b) część odsetkowa: 500 euro × 4,10 zł/euro =  2.050 zł 75-1 24-9/3
    c) rozliczenie różnicy dotyczącej części kapitałowej 7.500 euro
        × (4,00 zł/euro - 4,10 zł/euro) = 
750 zł 75-1 24-9/2
8. Rozliczenie różnicy kursowej powstałej na koncie bieżących rozrachunków z leasingodawcą 9.840 euro × (4,10 zł/euro - 4,25 zł/euro) =  1.476 zł 75-1 24-9/1

Księgowania:

Opłata wstępna oraz inne koszty związane z przyjęciem do używania leasingowanej maszyny

Należy również pamiętać, że kwota zobowiązania wobec leasingodawcy z tytułu rozliczenia przedmiotu leasingu podlega wycenie na dzień bilansowy. Do wyceny zobowiązania przyjmuje się obowiązujący dla danej waluty na dzień bilansowy średni kurs NBP.

www.LeasingFinansowy.pl:

 Jeśli nie znalazłeś informacji, której szukasz,
wejdź do serwisu
www.PodatekDochodowy.pl » www.PodatekVAT.pl » 
Więcej w zasobach płatnych
Prenumerata 2018 r. - www.sklep.gofin.pl
PRZEWODNIKI on-line Księgowego i Kadrowego
Pomocniki Księgowego

Terminarz

listopad 2017
PN WT ŚR CZ PT SO ND
1
2
3
4
5
8
9
10
11
12
13
14
15
16
17
18
19
21
22
23
24
25
26
28
29
ASYSTENT GOFIN - Darmowa aplikacja dla Księgowych
sklep.gofin.pl - RABATY, NAGRODY, PROMOCJE
NEWSLETTERY
Fachowe czasopisma - PoznajProdukty.gofin.pl
PODATEK DOCHODOWY - przychody, koszty, środki trwałe, amortyzacja, leasing
PODATEK VAT - zasady rozliczania i weryfikacji

Wskaźniki

Bieżące wskaźniki wraz z archiwum

Sklep internetowy - sklep.gofin.pl
gofin
sgk
czasopisma
forum
sklep
gazeta podatkowa
 
Wydawnictwo Podatkowe GOFIN sp. z o.o., ul. Owocowa 8, 66-400 Gorzów Wlkp., tel. 95 720 85 40, faks 95 720 85 60