Ustalenie wartości początkowej maszyny produkcyjnej, będącej przedmiotem leasingu finansowego

Podpisaliśmy umowę leasingu maszyny produkcyjnej. Dla celów bilansowych jest to leasing finansowy. W jakiej wartości powinniśmy wprowadzić tę maszynę do ewidencji bilansowej?

Ustawa o rachunkowości nie określa w sposób szczególny zasad ustalania wartości początkowej środka trwałego użytkowanego na podstawie umowy leasingu finansowego. Przy ustalaniu wartości początkowej przedmiotu leasingu korzystający może skorzystać ze wskazówek zawartych w Krajowym Standardzie Rachunkowości nr 5 "Leasing, najem i dzierżawa" (KSR nr 5).

Jednostka wykorzystująca w swojej działalności obce środki trwałe na podstawie umowy, zgodnie z którą jedna ze stron (finansujący) oddaje drugiej stronie (korzystającemu) środki trwałe do odpłatnego używania lub również pobierania pożytków na czas oznaczony, środki te zalicza do swoich aktywów trwałych, pod warunkiem, że umowa spełnia co najmniej jeden z siedmiu warunków wymienionych w art. 3 ust. 4 ustawy o rachunkowości. W praktyce gospodarczej umowy te nazywane są leasingiem finansowym. Wprowadzając przedmiot umowy leasingu do ewidencji środków trwałych należy ustalić jego wartość początkową, stosując do tego celu ogólne zasady odnoszące się do odpłatnego nabycia środków trwałych. Zatem wartość początkową w tym przypadku należy określić w oparciu o art. 28 ust. 2 i 8 ustawy o rachunkowości.

Na mocy art. 28 ust. 2 ustawy o rachunkowości, cena nabycia to cena zakupu składnika aktywów, obejmująca kwotę należną sprzedającemu, bez podlegających odliczeniu podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowego, a w przypadku importu powiększona o obciążenia o charakterze publicznoprawnym oraz powiększona o koszty bezpośrednio związane z zakupem i przystosowaniem składnika aktywów do stanu zdatnego do używania lub wprowadzenia do obrotu, łącznie z kosztami transportu, jak też załadunku, wyładunku, składowania lub wprowadzenia do obrotu, a obniżona o rabaty, opusty, inne podobne zmniejszenia i odzyski. Z kolei w myśl art. 28 ust. 8 ustawy o rachunkowości, cena nabycia środków trwałych obejmuje ogół kosztów poniesionych przez jednostkę do dnia przyjęcia środka trwałego do używania, w tym niepodlegający odliczeniu podatek od towarów i usług oraz koszt obsługi zobowiązań zaciągniętych w celu ich finansowania. W księgach rachunkowych wszelkie koszty stanowiące element składowy ceny nabycia środka trwałego (w tym koszty transportu i montażu) można ujmować na koncie 08 "Środki trwałe w budowie".

Szczegółowe wskazówki dotyczące ustalania wartości początkowej przedmiotu leasingu zaliczanego do aktywów trwałych korzystającego zawiera pkt 7.2 KSR nr 5. Według tego standardu, przedmiot leasingu przyjmuje się do ewidencji bilansowej środków trwałych w wartości początkowej, na którą składa się cena jego zakupu, powiększona o opłatę za zawarcie umowy oraz poniesione przez korzystającego bezpośrednie koszty zawarcia umowy, montażu, fundamentów, przystosowania, ulepszenia i inne podobne. Cenę zakupu ustala się jako niższą spośród:

1) wartości rynkowej przedmiotu leasingu, ustalonej na moment rozpoczęcia leasingu, lub

2) wartości bieżącej opłat leasingowych, ustalonej za pomocą stopy procentowej leasingu lub stopy procentowej korzystającego.

Wartość rynkowa przedmiotu leasingu odpowiada - w większości przypadków - wartości wskazanej w umowie. Jeżeli ustalenie wartości rynkowej przedmiotu leasingu nie jest wiarygodne, to korzystający sam ustala wartość przedmiotu umowy. W tym celu bierze pod uwagę cenę rynkową takiego samego lub podobnego przedmiotu. Jeżeli ustalenie ceny rynkowej przedmiotu leasingu nie jest praktycznie możliwe (co dotyczy np. specjalistycznych maszyn i urządzeń dostosowanych wyłącznie do potrzeb korzystającego), to wartość przedmiotu leasingu ustala się drogą zdyskontowania (ustalenia wartości bieżącej) sumy opłat z tytułu leasingu wynikających z umowy. W sumie opłat leasingowych objętych dyskontowaniem uwzględnia się opłatę wstępną i opłaty podstawowe. Według standardu opłatę końcową uwzględnia się w sumie opłat leasingowych objętych dyskontowaniem wtedy, gdy korzystający zobowiązał się w umowie do jej uiszczenia lub jej poniesienie jest ekonomicznie uzasadnione.

Nie uwzględnia się w sumie opłat leasingowych warunkowych opłat leasingowych. Jeżeli przedmiot umowy leasingu wymaga montażu, a finansujący obciąża korzystającego opłatami z tytułu leasingu finansowego począwszy od momentu dostarczenia przedmiotu leasingu (a zatem również za okres montażu), obejmującymi część kapitałową i część odsetkową, to wówczas części odsetkowe opłat leasingowych naliczone do momentu przyjęcia przedmiotu umowy do użytkowania zwiększają wartość początkową przedmiotu umowy leasingu.