Biuletyn Informacyjny dla Służb Ekonomiczno - Finansowych nr 5 (760) z dnia 10.02.2012

Okres amortyzacji przedmiotu leasingu finansowego

Prowadzę pozarolniczą działalność gospodarczą. W grudniu 2011 r. zawarłem umowę leasingu na używany ciągnik siodłowy. Umowa ta zarówno dla celów bilansowych (prowadzę księgi rachunkowe), jak i dla celów podatkowych spełnia warunki dla uznania jej za leasing finansowy. Umowa zawiera postanowienie, że odpisów amortyzacyjnych w podstawowym okresie umowy dokonuje korzystający. Umowa została zawarta na okres 3 lat. Okres ekonomicznej użyteczności pojazdu przewiduję na czas dłuższy niż zawarta umowa (około 5 lat). Czy słuszne będzie, jeżeli zgodnie z art. 22j ustawy o PDOF ustalę indywidualną stawkę amortyzacyjną - 20%, czy też stawka ta powinna zostać ustalona w proporcji do okresu wynikającego z umowy leasingu?

Jeżeli jednostka przyjęła do używania obce środki trwałe na mocy umowy, zgodnie z którą jedna ze stron (finansujący) oddaje drugiej stronie (korzystającemu) środki trwałe do odpłatnego używania lub również pobierania pożytków na czas oznaczony, środki te zalicza się do aktywów trwałych korzystającego, pod warunkiem, że umowa spełnia co najmniej jeden z siedmiu warunków określonych w art. 3 ust. 4 ustawy o rachunkowości. Wówczas dla celów bilansowych leasing będzie uznawany za finansowy.

Z kolei podstawowym kryterium rozróżniającym leasing operacyjny od leasingu finansowego w świetle ustaw podatkowych jest prawo do amortyzacji leasingowanego składnika majątkowego. W świetle art. 23f ustawy o PDOF, jeżeli umowa leasingu spełnia łącznie następujące warunki:

1) została zawarta na czas oznaczony,

2) suma ustalonych w niej opłat, pomniejszona o należny podatek od towarów i usług, odpowiada co najmniej wartości początkowej środków trwałych,

3) zawiera postanowienie, że odpisów amortyzacyjnych w podstawowym okresie umowy leasingu dokonuje korzystający (gdy nie jest on osobą fizyczną nieprowadzącą działalności gospodarczej),

to do przychodów finansującego i odpowiednio do kosztów uzyskania przychodów korzystającego nie zalicza się opłat ustalonych w umowie leasingu, ponoszonych przez korzystającego w podstawowym okresie umowy z tytułu używania środków trwałych, w części stanowiącej spłatę wartości początkowej środków trwałych, czyli jest to tzw. leasing finansowy.

Odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej przedmiotu umowy leasingu finansowego - dla celów ustalenia wyniku finansowego - dokonuje korzystający, stosując zasady określone w art. 32 ustawy o rachunkowości. Jeżeli umowa nie przewiduje, że na moment zakończenia leasingu korzystający uzyska tytuł własności przedmiotu umowy (bez dodatkowej opłaty lub za opłatę końcową), to dany składnik aktywów powinien zostać w całości zamortyzowany przez okres leasingu lub okres użytkowania, jeżeli okres użytkowania byłby krótszy niż czas, na jaki została zawarta umowa leasingu.

Natomiast w sytuacji, gdy umowa przewiduje, że korzystający uzyska tytuł własności przedmiotu leasingu (bez dodatkowej opłaty lub za opłatę końcową), to składnik aktywów amortyzuje się przez okres jego ekonomicznej użyteczności, zgodnie z zasadami amortyzacji (metoda, stawka) stosowanymi przez korzystającego do podobnych własnych składników aktywów. Na możliwość taką wskazuje pkt VI. Krajowego Standardu Rachunkowości nr 5 "Leasing, najem, dzierżawa".

Z kolei dla celów ustalenia rachunku podatkowego należy zauważyć, że zgodnie z art. 22a ust. 2 pkt 3 ustawy o PDOF, środkami trwałymi są składniki majątku niestanowiące własności lub współwłasności podatnika, wykorzystywane przez niego na potrzeby związane z prowadzoną działalnością na podstawie umowy określonej w art. 23a pkt 1, zawartej z właścicielem lub współwłaścicielem tych składników - jeżeli zgodnie z przepisami rozdziału 4a "Opodatkowanie stron umowy leasingu" odpisów amortyzacyjnych dokonuje korzystający. Środki te podlegają amortyzacji niezależnie od przewidywanego okresu używania.

Przy opodatkowaniu stron umowy leasingu przez odpisy amortyzacyjne rozumie się odpisy dokonywane wyłącznie zgodnie z zasadami określonymi w art. 22a-22m, z uwzględnieniem art. 23 (art. 23a pkt 3 ustawy o PDOF).

Należy zauważyć, że zgodnie z Klasyfikacją Środków Trwałych (KŚT), stanowiącą załącznik do rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 10 grudnia 2010 r. w sprawie Klasyfikacji Środków Trwałych (KŚT) (Dz. U. nr 242, poz. 1622), ciągniki wymienione zostały w grupie 7 "Środki transportu", podgrupie 74 "Pojazdy mechaniczne", rodzaju 746 "Ciągniki".

Dla tych środków transportowych w Wykazie rocznych stawek amortyzacyjnych, stanowiącym załącznik do ustaw podatkowych, wskazana została 14% roczna stawka amortyzacyjna. Zapisy art. 22j ust. 1 pkt 2 ustawy o PDOF określają możliwość indywidualnego ustalenia stawek amortyzacyjnych. Możliwość ta odnosi się jednak wyłącznie do używanych (należy udowodnić, że przed ich nabyciem były wykorzystywane co najmniej przez okres 6 miesięcy - art. 22j ust. 2 pkt 1) lub ulepszonych (przed ich wprowadzeniem do ewidencji wydatki poniesione przez podatnika na ich ulepszenie stanowiły co najmniej 20% wartości początkowej - art. 22j ust. 2 pkt 2) środków trwałych. Określając wysokość indywidualnej rocznej stawki amortyzacyjnej dla ww. środków trwałych, należy pamiętać, że okres ten nie może być krótszy niż 30 miesięcy (art. 22j ust. 1 pkt 2 ww. ustawy).

Powyższe regulacje wskazują na możliwość - po spełnieniu ustawowych kryteriów - ustalenia dla ciągnika siodłowego indywidualnej stawki amortyzacyjnej.